NSA rozwiewa wątpliwości: art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie przedłuża terminu z art. 68 § 1 o.p.

Od lat w praktyce podatkowej istniały wątpliwości co do tego, jaki termin przedawnienia obowiązuje w przypadku niezgłoszonego nabycia rzeczy lub praw majątkowych, zwłaszcza przy dziedziczeniu i darowiźnie. Kluczowy problem sprowadzał się do pytania: Czy powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 4 Ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1837, dalej: „u.p.s.d.”), przy nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze dziedziczenia, rodzi na podatniku tego podatku obowiązek złożenia zeznania podatkowego, o którym mowa w art. 17a ust. 1 u.p.s.d. i czy niezłożenie takiego zeznania w terminie wypełnia przesłankę z art. 68 § 2 pkt 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: „o.p.”?

Odpowiedź na to pytanie miała niebagatelne znaczenie dla bezpieczeństwa podatników. 

Dla naszej Kancelarii temat ten miał wymiar nie tylko teoretyczny. W prowadzonym postępowaniu przez doradcę podatkowego Michała Jareckiego dotyczącym darowizny między małżonkami od początku podnosiliśmy, że obowiązek podatkowy – jeżeli powstał – to wyłącznie na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d., a więc z chwilą sporządzenia pisma potwierdzającego nabycie. W związku z tym organ miał tylko trzy lata na doręczenie decyzji. Organ twierdził jednak inaczej, domagając się zastosowania terminu 5-letniego.

Decydujące rozstrzygnięcie przyniosła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2025 r. (III FPS 2/25), w której Sąd jednoznacznie wskazał, że w sytuacjach, gdy obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d., zastosowanie znajduje podstawowy, trzyletni termin przedawnienia określony w art. 68 § 1 o.p. Uchwała nie pozostawia w tym zakresie żadnych wątpliwości interpretacyjnych.

Nasze stanowisko zostało również potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z ubiegłego tygodnia (I SA/GI 84/25), w którym sąd w ustnym uzasadnieniu –– powołując się wprost na uchwałę NSA – przyznał rację prezentowanej przez nas argumentacji i stwierdził, że decyzja organu została doręczona z przekroczeniem terminu z art. 68 § 1 o.p.

Najważniejszy fragment uchwały – co naprawdę przesądził NSA?

„Ponowne powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie powoduje powstania obowiązku złożenia zeznania podatkowego na podstawie art. 17a u.p.s.d. Analiza art. 6 ust. 4 u.p.s.d. wskazuje, że aby powstał (odnowiony) obowiązek podatkowy, a zatem by doszło w zasadzie do zmiany zdarzenia, z jakim ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego (art. 4 o.p.), konieczne jest zaistnienie dwóch przesłanek: niezgłoszenie nabycia do opodatkowania (a zatem niezłożenie zeznania podatkowego) oraz stwierdzenie nabycia pismem (w przypadku dziedziczenia może to być notarialny akt poświadczenia dziedziczenia) lub orzeczeniem sądowym stwierdzenie nabycia spadku). W związku z tym powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jest okolicznością następczą wobec braku złożenia zeznania przez podatnika. Celem art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jest reakcja na zaistniałą już sytuację, gdy podatnik nie składa zeznania podatkowego. Omawiana regulacja, biorąc pod uwagę skutek w postaci ponownego powstania obowiązku podatkowego, umożliwia organowi podatkowemu ustalenie zobowiązania podatkowego, ze względu właśnie na fakt, że podatnik, nie składając zeznania, sprawił, że organ podatkowy nie posiadał informacji o powstaniu obowiązku podatkowego (pierwotnego). Stwierdzenie pismem lub orzeczeniem sądowym nabycia podlegającego opodatkowaniu zastępuje zeznanie podatkowe.

(…) Zastosowanie tej dyrektywy interpretacyjnej „racjonalnego ustawodawcy” nakazuje uznać, że wprowadzenie określonej regulacji nie powinno powodować odmiennych skutków niż zamierzone przez prawodawcę. Nie można zaakceptować więc sytuacji, w której art. 6 ust. 4 u.p.s.d. odczytywany w związku z innymi przepisami (art. 17a ust. 1 u.p.s.d.) miałby nakładać w sposób niezamierzony ponowny obowiązek złożenia deklaracji, w szczególności mając na względzie, że to niespełnienie obowiązku z art. 17a ust. 1 u.p.s.d. jest przesłanką zastosowania art. 6 ust. 4 u.p.s.d.”

Dzięki tej uchwale podatnicy mają jasność: (i) stwierdzenie pismem lub orzeczeniem sądowym nabycia podlegającego opodatkowaniu zastępuje zeznanie podatkowe, zaś (ii) brak złożenia zeznania nie oznacza automatycznego uruchomienia 5-letniego terminu.

Co więcej, to organ podatkowy musi działać – i to on ponosi ryzyko opóźnienia.

Uchwała NSA nie tylko porządkuje spór interpretacyjny, ale też realnie chroni podatników przed spóźnionymi decyzjami. Jej znaczenie wykracza poza dziedziczenie i odnosi się również do spraw darowizn, jak pokazuje przykład sprawy rozstrzygniętej ostatnio przez WSA w Gliwicach. Racja była po stronie podatników.